【設例解説】設例６.連結子会社同士の合併の会計処理～合併の対価が子会社株式のみの場合

設例６.連結子会社同士の合併の会計処理～合併の対価が子会社株式のみの場合

親会社Ｐ社は80％子会社Ｘ社を消滅会社とし、60％子会社Ｙ社を存続会社とする吸収合併を行った。
この合併に際して、消滅会社Ｘ社の株主（Ｐ社およびＸ社株主）はＹ社株式20株を受け取った。
この結果、合併後のＹ社に対する持分比率は、Ｐ社が64%、Ｐ社以外の旧Ｘ社株主が4%、Ｐ社以外の旧Ｙ社株主が32％となった。

【前提条件】

＜合併直前のＸ社およびＹ社の個別貸借対照表＞

上記前提条件の場合における
（１）株主Ｐ社の個別財務諸表上の会計処理
（２）存続会社Ｙ社の個別財務諸表上の処理
（３）株主Ｐ社の連結財務諸表上の処理

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設例６の解説

親会社の持分比率が異なる連結子会社同士の合併で、合併の対価が子会社株式である場合は、存続する連結子会社に対する持分比率が変動する点がポイントとなる。

（１）株主Ｐ社の個別財務諸表上の会計処理

Ｐ社が受け取ったＹ社株式の取得原価は、引き替えとなったＸ社の株式の合併期日直前の適正な帳簿価額に基づいて計上する。

【仕訳】

（２）存続会社Ｙ社の個別財務諸表上の処理

① 資産及び負債の会計処理
存続会社Ｙ社が消滅会社Ｘ社から受け入れる資産および負債は、合併期日前日に付された適正な帳簿価額に基づいて計上する。

② 増加資本の会計処理
原則として、消滅会社の合併期日前日の適正な帳簿価額による株主資本の額を、払込資本（資本金または資本剰余金）として処理する。

【仕訳】

（３）株主Ｐ社の連結財務諸表上の処理

Ｘ社は合併により消滅しているため、連結上の開始仕訳の振り戻しを行い、持分比率変動によりＰ社にとって追加取得となる仕訳を計上する。

【仕訳】

① 子会社株式（Ｘ社株式）に関する開始仕訳

取得後剰余金100×少数株主持分20％＝20

② 子会社株式（Ｘ社株式）に関する開始仕訳の振り戻し（合併による消滅のため）

③ 子会社株式（Ｙ社株式）の追加取得によるのれんの算定
Ｐ社のＹ社持分は60％から64%に増加しており、外部少数株主から追加取得した4%の持分は時価で計上し、少数株主持分との差異をのれんに計上する。

（※１）Ｙ社の時価4,000×4%=160
（※２）Ｙ社純資産の適正な帳簿価額3,000×4%＝120
（※３） Ｙ社株式の追加取得分に係る取得原価160と少数株主持分120との差額40がのれんとなる

④ 持分変動差額の認識
持分変動差額は、Ｘ社に対するＰ社持分とＹ社に対するＰ社持分の交換から生じる連結上のＰ社持分の純増額と、追加取得において計上したのれんの額を合わせたものであり、原則、損益として処理する（事業分離等会計基準90項）。

（※１）Ｙ社株式の取得原価320-新規追加取得160＝160
（※２）Ｘ社の諸資産の帳簿価額500×持分変動後の少数株主持分比率36％＝被結合企業Ｘ社の少数株主持分180
（※３）Ｘ社を連結することにより生じた取得後剰余金100×Ｘ社の当初持分80％＝80